提高会计信息质量　呼唤改进ＣＰＡ合伙制度_CPA论文五篇

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责任制指各项工作由专人负责，并明确责任范围的管理制度。《----共和国----法》第一章第十四条：“国家通过提高劳动者的积极性和技术水平，推广先进的科学技术，完善经济管理体制和企业经营管理制度，实行各种形式的社会主义责任制，改进劳动组织，以不断提高劳动生产率和经济效益，发展社会生产力。”《河南日报》1981.8.20：“这次来主要是了解三中全会后农村的新变化，帮助稳定、完善各种受群众欢迎的责任制，进一步发展农村大好形势。”

事务所是处理事务的场所、机构，大多都是接手他人的委托，而成为“公司”，用于指代FBI。提高会计信息质量　呼唤改进ＣＰＡ合伙制度_CPA论文五篇感谢来看看，希望能帮到你！

第一篇 提高会计信息质量　呼唤改进ＣＰＡ合伙制度_CPA论文

提高会计信息质量　呼唤改进ｃｐａ合伙制度

王善平，男，1964年生，湖南邵阳人，会计学博士，教授，博士生导师，主攻财务会计理论与国际会计、现代审计理论与实务。现任湖南大学会计学院院长、政协湖南省委委员、民建湖南省委常委、湖南省金融会计学会副会长、湖南省会计系列高级专业技术职务任职资格评审委员会委员、中国会计学会会计教育分会、财务成本分会常务理事等职。

王教授提出的“会计信息市场论”（1995）、“合并报表控制者服务论”（1999）、“国际企业特殊问题会计论”（2000）、“审计机制及创新理论”（20xx）、“审计诚信理论”（20xx）和“会计师事务所合伙人资格安排理论”（20xx）等，在学术界具有领先地位，有广泛的影响。

近年来，王教授主持国家自然基金项目（20xx）、国家社科基金项目（1999）、湖南省社科基金项目（20xx）各1项，财政部重点会计课题2项和其他省部级课题若干项，参与研究国家项目5项、省部级课题若干项;在《会计研究》等刊物上公开发表90余篇学术论文；出版学术专著《资本市场规模化中的审计机制创新问题研究》、《国际会计研究》等；荣获省部级二、三等科研成果奖多项。

自国内外一系列会计审计丑闻爆发以来，人们越来越重视提高会计信息质量的研究，多数人对会计师事务所无限责任安排寄予厚望，认为在审计行业实施合伙制度有利于提高会计信息的真实性。WWw.0519news.coM但在笔者看来，合伙制对会计信息真实性的保证只具有相对优势；现有的合伙制度具有一些不容忽视的制度性缺陷，特别是在合伙人资格安排上存在严重缺陷；只有将合伙人资格安排给“德高、足资、多才的注册会计师”，才可能发挥合伙制提高会计信息质量的应有作用。

一、应更加关注会计信息的真实性

会计信息质量的真实性与相关性应该是会计信息最基本的质量成分。虽然从原理上说，会计信息的真实性主要是关于已发生的经济事项及结果的，与考核受托人的受托责任的完成情况有关，而相关性主要是面向未来的，主要应与信息使用者的决策关联。但是，若从决策所涉及的内容看，真实性是基础性的。我们还没有发现，一个科学有效的决策可以无视过去和现在而纯粹地考察未来的。

企业会计信息的使用者对企业的决策，从“用手投票”的角度看，主要包括对现已投入企业的资本“去”与“留”的决策、是否新增资本投入的决策和高级管理人员的选聘决策。显然，所有这些决策都必须不同程度地依赖企业现有的盈利能力、偿债能力和获取净现金流入的能力的信息，即有关受托责任的完成情况。即使是有关未来的财务前景和发展潜力的信息，也很难脱离企业现时的盈利能力、财务状况及其变动情况。对一个不直接参与企业的日常经营管理的人而言，无论如何也不会信任一个连会计信息的真实性都不能加以保证的企业。

从计量属性的角度看，真实性主要依赖历史成本计量，相关性主要依赖公允价值计量。依照国际会计准则委员会（1995）和美国财务会计准则委员会（1996）的定义，公允价值是指公平交易中当事人自愿据以进行资产交换或债务清偿的金额。显然，只要交易是公平的，交易发生当时的实际成本——历史成本也是一种公允价值，但随着时间的推移，这种实际成本也许不再公允地体现其价值，需要重新对其进行估价，但在重新估价时，只要被估价的对象有历史成本记录，其历史成本总是一个重要的参考资料，因此，历史成本和公允价值并不是完全无关的。

此外，会计信息的真实性需要的cpa（注册会计师）的。从广义上说，cpa客观、公正的鉴证是会计信息真实性不可或缺的认定机制。对会计信息的使用者而言，审计报告信息与财务报告信息一起构成完整的会计信息，审计报告的真实性是会计信息真实性的重要组成部分。在审计收取审计公费但未查出公司的重大经营舞弊或财务造假时，有关cpa和事务所（以下简称为“审计师”）便将成为会计信息使用者遭受的损失的分摊者。保证会计信息的真实性，是审计师义不容辞的责任。

二、保证会计信息真实性:合伙制具有理论上的相对优势

保证会计信息的真实性，当然不只是审计师的职责，但审计师作为监督企业管理层受托责任完成情况的外部机制，是企业会计信息成为外部决策者决策依据之一的“最后一道防线”。同时还应该看到，审计师也是经济人，存在机会主义倾向，以及将机会主义倾向转化为机会主义行为的可能。为防止审计师的机会主义，在信息不对称的情况下，必须赋予其一定的法律责任，使其自我控制对信息优势的滥用。

总体上，审计师法律责任制度安排包括有限责任公司制和无限责任制两类;无限责任制又有独资（sp）、普通合伙(gp)、有限合伙（lp）和有限责任合伙（llp）四种具体形式。我国目前只存在有限责任公司制和普通合伙制两种。无论是有限责任制还是无限责任制，目的都在于要赋予审计师承担保护社会公众产权的法律责任。这些法律责任安排，在审计失败未发生之前是审计师的自我监督机制，在发生审计失败时就是一种有一定意义的经济赔偿机制。

在经济赔偿问题上，有限责任制与无限责任制并没有绝对的优劣之分。如果在无限责任制下的合伙人很少（比如独资）或者合伙人是贫穷的cpa，即使在法律形式上他们承担无限责任或无限连带责任，但在需要当事审计师赔偿时，他们却没有什么可以赔偿的，此时，无限责任制对审计造假并没有什么威慑力，独资或合伙事务所就很容易成为他们获取一己私利而进行冒险的“赌场”。相反地，如果有限责任公司制事务所的净资产余额非常大，那么，其股东虽然在法律形式上只承担有限责任，但受害者还是可能获得较多的经济赔偿。

不过，对特定的人而言，若可以在有限责任制与无限责任制之间做一选择的话，那么，他（她）肯定会选择有限责任制而不是无限责任制。我国事务所“脱钩改制”时绝大多数选择有限责任公司制，其根本原因就在于有限责任制下的赔偿压力小。在这一意义上，无限责任安排更能促使审计师保持必要的职业谨慎，更有可能为保证会计信息的真实性提供制度基础。

在无限责任安排的四种具体形式中，独资、普通合伙、有限合伙和有限责任合伙各具优劣，理论上都是可以接受的，但由于合伙制常常与合伙人的私人财产、风险态

度、创新能力、社会影响、经营决策权和剩余分配权紧密地联系在一起，独资与普通合伙制不利于事务所的规模化发展，有限合伙制与有限责任合伙制则有利于事务所规模的扩大。所以，在无限责任安排方面，合伙比独资更有意义；在合伙制中，有限责任合伙制又更完善。这是因为，虽然在有限责任合伙制下只有当事的合伙人才承担无限连带责任，没有普通合伙制那样的“株连九族”的封建残余，也不像有限合伙制那样因存在承担有限责任的出资人与承担无限责任的合伙人而难以监管，但合伙人不可能只承接一项审计业务，只和一个合伙人合作，那么，用持续经营的观点看，有限责任合伙制的所有合伙人都将承担无限连带责任。因此，从提高审计质量，进而提高会计信息质量，特别是会计信息的真实性的角度看，有限责任合伙制应该是我国事务所合伙制改革的理性选择。

三、我国现有法律制度难以发挥cpa合伙制的相对优势

合伙制作为一种制度，要在提高审计师的审计风险意识、遏制审计师的机会主义倾向和机会主义行为等方面发挥应有作用是有前提的，这主要包括合伙人彼此非常了解、财产彼此相当、风险态度彼此接近。要做到这些，并不容易，需要长期的“磨合”、“观察”和“考验”。实证研究表明，我国审计质量与事务所的组织形式是合伙制还是公司制并没有显著的相关性。从制度层面看，合伙制未在我国发挥应有的相对优势的主要原因表现在：

第一，在现有法律制度安排上，人们从事审计职业，可以选择公司制，也可以选择合伙制。经过理性博弈后，达到公司制设立要求的cpa一般都选择创立公司制事务所，迫不得已才成立合伙事务所，这样，合伙人本身的质量就难以得到保证，合伙事务所很容易成为合伙人谋取个人私利的工具。在这样的合伙事务所中，重要的是如何获取客户资源，收取审计公费，而不是怎样规避审计风险和提高审计质量。

第二，在现有的法律制度体系中，与合伙制有关的，主要有《注册会计师法》、《合伙法》和《合伙会计师事务所设立及审批试行办法》。《注册会计师法》第二十三条规定，“事务所可以由cpa合伙设立”，这意味着非cpa，包括法人和自然人成为事务所的合伙人并不违法。《合伙会计师事务所设立及审批试行办法》也没有明确规定非cpa的自然人和法人不能成为事务所的合伙人，但从其中的字里行间又可以悟出非cpa的自然人和法人无法成为合伙人，如在第十条规定中，要求设立合伙事务所必须附送的文件就包括“各合伙人姓名、简历、住址、cpa证书复印件及从事cpa审计业务时间、有关业绩及职业道德证明”，显然，法人和非cpa的自然人是无法满足这一条件的。《合伙法》主要适应工商企业合伙，对审计行业这种“人合”重于“资合”、“公信力”重于“谋利”的知识密集型社会监督机构而言，不具有普遍的适应性，尤其在有关合伙人资格安排方面的规定，特别不适合，没有明确规定“合伙人必须是德高、足资与多才的cpa”。这样，当人们急于成立事务所时，不合格的cpa很容易成为合伙人，而审计质量的高低很大程度上取决于合伙人的风险意识、识别审计风险的能力与赔偿能力。

第三，现有的诉讼制度安排是违规成本较低，对审计违法违规的威慑力不足。众所周知，违规成本是违规被发现的概率与发现后惩罚力度的积，而违规被发现的概率又是起诉难度的函数，其中，被告的范围、举证责任、处罚力度和赔偿方式等，都是影响原告起诉审计师积极性的重要因素。20xx年1月15日最高发布的《关于受理证券市场因虚假陈述引发民事侵权纠纷案件有关问题的通知》（以下简称为“1.15通知”）给出了四项前置条件。20xx年1月9日最高发布的《最高关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》（以下简称为“1.9规定”）在诉讼的前置条件上虽然较《1.15通知》有较大的改进，但是依然存在前置条件：（1）把起诉的对象限定为已被有关机关作出行政处罚或作出刑事判决并生效的案件；（2）在信息披露中进行虚假陈述的民事赔偿案件；（3）受理的只有直辖市、省会城市、计划单列市和经济特区的中级。这些规定使起诉者和被诉者的范围都比较窄，同时，还增加了起诉的成本，推迟了起诉的时效，降低了受害的证券投资者起诉审计师的动力，减轻了失信的审计师的被诉压力。

在“举证”难度方面，美国《证券法》将举证的责任转移给cpa。起诉者只要证明财务报表存在不实就可以起诉，cpa需要提供证据来证明自己是清白的。这就使普通投资者的诉讼成本很低，也较容易胜诉。相比之下，虽然我国《1.9规定》要求事务所及其“直接责任人”承担过错推定责任，必须自己证明在审计过程中没有过错，或者提供证据以证明原告的损失与虚假陈述没有因果联系，才能免除民事赔偿责任，有利于诉讼者降低诉讼成本，提高诉讼的积极性，加强对审计失信的惩罚力度。但是，《1.9规定》第六条规定，在原告的举证材料中必须有被告的行政处罚决定或的刑事判决文书，这就是说，即使其他要件成立，如果审计师未被行政处罚或未经判决，人们依然不能起诉失信的审计师。这在某种意义上又为降低举证难度设置了一定的障碍。

关于处罚的力度，现有的论述几乎都从经济赔偿的角度来考虑问题。有研究表明，美国投资者对事务所的道德风险的诉讼，较容易胜诉。一旦胜诉，事务所将面临天

文数字般的赔偿责任，如1998年安达信为waste management inc.案赔偿了7500万美元;1999年，安永（ernst & young）为the cendant co.的会计丑闻支付了3.35亿美元；……。而我国的cpa的审计失信赔偿虽然在逐年上升，但还是相对较少。迄今为止，还未发现一项真正的无限且连带的经济赔偿案件。

其实，上述三方面的任何缺失都会导致合伙制对审计风险意识的培养和对审计违规行为的威慑难以有效发挥，特别是当合伙人选择不当时，合伙制赋予的无限连带责任的巨大威慑力甚至在有限责任安排面前都会有点逊色。

四、合伙人：必须安排给德高、足资和多才的cpa

合伙人是合伙事务所的所有者，对合伙事务所的债务承担无限连带责任。依照我国《注册会计师法》的规定，事务所和cpa可以承办审计业务、会计咨询与会计服务业务等智力服务，事务所的风险主要来自于智力服务失败，特别是审计失败引起的民事赔偿风险。在事务所经营决策中，合伙人始终处在核心地位，对控制事务所管委会委员和高级经理的代理行为起关键性控制作用。事务所的特殊使命，合伙人的特殊地位与权利、责任，使社会对合伙人资格的要求高于对一般合伙企业的合伙人的要求。

首先，事务所的合伙人应该是自然人。在合伙事务所中，合伙人是最终的控制者和风险承担者，其对社会的贡献不在于它审计过多少企业，而在于是否在审计报告中“说实话”，而要在审计报告中“说实话”，必须依赖于高超的审计职业判断能力和亲临现场的职业判断行为等。要做到这些，非专业人员与法人一样，没有职业判断能力，只能依赖于必要的授权。在有授权的情况下，审计报告的真实性取决于代理人的忠诚，相对于合伙人能亲临现场、有较高的职业判断能力而言，其效率要差得多。所以，无论从保护企业利益相关者利益的角度看，还是从合伙人自身利益保护的角度说，法人与非专业人员都没有必备的职业判断能力，容易遭受有职业判断能力的代理人的欺骗，进而难免会欺骗企业投资人。因此，即使是资本势力雄厚的法人与非专业人员成为事务所的合伙人，也不是一个最优的责任制度安排。

其次，事务所合伙人又不是一般的自然人，是cpa。虽然注册评估师和注册税务师有一定的审计职业判断能力，也能亲临现场，但在执业能力上，注册评估师资格主要是关于人们对资产现时价值的判断能力的认证，注册税务师资格主要是关于人们在税务稽查和申报能力的认证，审计与资产评估、税务稽查、税收申报有很大差异，仅仅依靠考试获得注册评估师资格和注册税务师资格的人，在审计职业判断能力上不如cpa。注册评估师和注册税务师可以分别成为评估事务所和税务事务所的合伙人，发挥他们各自的专业优势。

再次，事务所合伙人不应该只是普通的cpa，应当是“德高”、“足资”、“多才”的cpa。众所周知，审计报告必须由合伙人签发，审计对保证会计信息的真实性、打击代理人的、提高资本市场中企业的质量、维护资本市场正常秩序等具有不可替代的监督作用，再加上审计的团队生产、信息不对称等特点，进一步凸现出要求合伙人道德水准高的特别重要性。但道德品质高并不意味着人们在审计活动中就不会发生审计失败，在制度设计上还需要考虑审计失败对企业投资人的民事赔偿能力，即必须要求事务所的合伙人有足够多的私人财产（包括投入到事务所的资财和未投入事务所的私人财产），这是因为：（1）事务所是以提供具有社会公信力为主的信息服务、不以谋利为目的的经济组织，迫使事务所说“实话”，说到底，就是迫使合伙人说“实话”。以合伙人一定的--- 最好是全部的--- 私人财产作抵押也是让社会相信cpa审计报告的经济基础；（2）事务所的经营管理需要各种经营决策能力（包括各种职业判断和管理决策技术）做支撑，可惜的是人们的经营决策能力是不能直接测度的。在正常情况下，某人的私人财产是其经营能力的重要。在实际经营中，富人之所以比穷人更有号召力，在经济学家看来，这是一个重要的原因；（3）让私人财产殷实的cpa做合伙人，是防止cpa滥用人们对审计的信任的重要约束机制之一。这种约束机制的作用原理是，如果cpa在审计报告中“说谎”，就让合伙人承担“说谎”引起的民事赔偿的无限连带责任。在这种自利动机的推动下，合伙人自己不敢“说谎”，同时也有了监督其他人员“说谎”的积极性。不过，为了提高经济赔偿的合理性，合伙人一般会要求彼此间的私人财产相差很小，这样有利于合伙事务所的发起人选择合适的合作伙伴，有利于降低合伙人之间的谈判成本，有利于公平处理合伙人之间因审计失败而引发的民事赔偿责任。

人们设计合伙制的宗旨在于通过赋予合伙人以无限连带责任，来约束合伙人并通过合伙人约束非合伙人的机会主义倾向和行为。在审计活动中，非合伙人对合伙人存在一定程度的代理行为。为控制非合伙人的机会主义，合伙人应该比非合伙人更有创新能力，有更高的经营决策能力，如出色的统领全局能力、杰出的风险辨别和防范能力、较强的人际关系协调能力，以及不同一般的开拓新业务、占领新市场的能力等。显然，这些能力一方面是不能直接测度的，另一方面又必须依赖不断创新。总体上，教育是获取这些能力的基础，此外，天生聪颖也是非常重要的能力来源。在信息严重不对称的情况下，学历文凭、各种资格证书和职称证书是其拥有者能力的重要，但不能迷信这些五花八门的证书，应该在长期的重复博弈中纠正传递的偏差。这就是说，对cpa经营决策能力的识别是一个时间累积过程，也是团队人员彼此认同的过程，所以在发达国家，要成为合伙人常常需要较长的时间。按照我国现行规定，要成为合伙人必须在事务所有“五年”以上的承担审计业务的执业经验。

在合伙人的才能中，职业判断能力是非常重要的能力，虽然这种能力部分地来源于人的悟性，从而形成先天性个体差别，但更多地来源于后天习得，特别是执业经验。执业经验有利于合伙人更快捷地找到审查被审计单位重要错弊的路径与证据，有利于合伙人形成恰当的职业谨慎。合伙人不仅仅自己要职业技术高，而且要有领导那些技术水平高、经营能力强、经验丰富或者缺乏的人把工作做好的能力。一句话，合伙人在经营决策能力、协调平衡能力和职业判断能力上也必须是佼佼者。

总而言之，有德无财与有才无财者，都不能承担事务所的最终风险；有财无德者，不能实现团队合作，弄不好还会把事务所搞得秩序混乱或臭名昭著甚至“关门大吉”；至于无才、无财、无德者，那只能是害群之马。

第二篇 医院引入注册会计审计制度探讨_CPA论文

注册会计师是依法取得专业证书并接受委托从事审计和会计咨询与会计服务业务的人员，注册会计师审计是由注册会计师接受委托针对相关审计主体进行的经济监督行为。随着社会经济市场的多元化发展，注册会计师成为规范市场经济秩序的重要力量。当前医疗卫生机构改革形势下，优化医院会计职能，加强医院财务管理，合理引入注册会计师审计制度，对于推进医疗机构资金绩效评价、强化财政监督具有重要意义和作用。

1.注册会计师审计制度的优越性

注册会计师审计又称审计或社会审计，是指注册会计师依法接受委托、进行执业、为社会提供专业审计服务的活动。作为重要的审计类型构成，注册会计师审计与审计、内部审计共同组成我国三位一体的审计监督体系，并在此基础上建立了各自相应的审计制度。所谓注册会计师审计制度，是指在一定条件下，调节和协调注册会计师审计中各种审计关系的规范机制或体系。

注册会计师审计，是市场经济发展的必然产物，产生于财产所有权和管理权分离，在市场经济体制中能够以第三者的身份，、客观、公正地依据法律法规对相关主体的财务状况、经营成果和现金流量等进行审计，通过获取充分的审计证据，得出合理的审计结论，发表恰当的审计意见，注册会计师的审计报告注重实事求是，具有性、准确性与合法性的鉴证作用。

注册会计师审计制度体现了风险导向审计理念，注重依据风险评估结果进行分配审计资源，不受机械审计程序导向思维影响，注重在财务报表审计中强化风险识别、风险评估和风险应对，大大提高了审计的针对性和有效性。wWw.0519news.cOM

注册会计师审计制度提出了新的审计报告格式，满足了财务报表使用者的信息需求。资本市场的国际化合作与竞争是当代世界经济发展的主要特征，实施注册会计师审计有利于促进现代企业制度的完善，促进对外经济的发展。新的经济体制下，通过注册会计师审计报告，了解相关审计主体财务状况和经营成果，了解国家财经法律、政策落实情况，以便进行宏观调控。注册会计师审计制度有利于维护市场经济秩序，保护社会公共利益。

2.医院引入注册会计师审计制度的必要性

财务管理是经济主体健康发展的重要环节。当前医疗卫生体制改革前提下，医院引入注册会计师审计制度，有着较为明显的必要性：

当前医院现行审计制度模式基本上是以内部审计为主并实时接受审计，受客观因素制约影响，医院内部审计性较弱，审计效果弱化；很多医院在财务管理方面，医疗成本核算不合理，财务行为不规范，财务监督体制缺失，账目不全、账实不符、账目造假等现象时有发生、会计信息真实性偏失，资产流失严重；部分医院不能立足于实际，投资决策盲目，经济活动风险较大；在医院引入注册会计师审计制度，有利于加强医院的整体管理，促进医院可持续发展。

财务信息是会计工作的目标和基础，随着当前医疗卫生体制改革的不断深入，深化医院财务管理及会计制度改革，引入注册会计审计制度，通过注册会计师对医院财务报表进行审计，加强医院内部财务预算和成本管理、加强医改资金的使用监督等各项工作，积极防范医院财务风险，有助于提高医院会计信息质量，增强财务状况和经营成果的真实性。

医院财务报表审计在业务流程和内部控制、成本核算、资产管理等诸多方面具有诸多特殊性，将医院财务报表纳入注册会计师审计范围，建立医院年度财务报表注册会计师审计制度，有利于将注册会计师业务拓展到医疗卫生行业，引入注册会计师审计制度，有利于形成科学有效的监督体系，对于进一步加强对医疗卫生资金投入与规范安全使用管理，强化医疗机构财政监督具有重要作用。引入从注册会计师审计制度，是创新医院财务监督机制的必然需求。

3.医院引入注册会计师审计制度应注意的问题

当前医疗卫生体制改革形势下，医院引入注册会计师审计制度，需要立足于实际，科学合理的处理好如下相关问题：

3.1 强化审计意识，保障注册会计师审计职能的性

审计是注册会计师依法执行审计业务、出具审计报告和发表审计意见的专业规范需求，医院引入注册会计师审计制度，应高度重视注册会计师审计的功能作用，将注册会计师审计合理融入医院日常财务管理活动，强化医院财务内控制度，在委托关系确立后医院应积极主动的提供各种相关财会资料和必要条件，营造和谐委托关系，配合注册会计师执行业务，以适应市场竞争需要。

3.2 优化执业环境，保障注册会计师审计业务的合法性

整体上说，医院的经营和发展相对复杂，由于注册会计师在我国起步较晚，医院引入注册会计师审计制度还处于起始阶段，相关卫生行政、财政审计等部门应努力创造良好合理的执业环境，减少行政干预，积极完善关于医院引入注册会计师审计的法律法规保障体系，搭建医院注册会计师审计的平台，优化医院与注册会计师委托关系，加强注册会计师审计业务管理，促进医院注册会计师审计制度立足于健全法制基础上健康有序地发展。

3.3 加强继续教育，保障注册会计师职业素质的全面性

医院引入注册会计师审计业务，要求注册会计师在财务、会计、审计等方面面必须具备高深的综合知识以及丰富的实践经验，还必须针对医疗卫生行业的相关政策制度以及医院运营管理等情况理解深刻，因此，必须加强注册会计师的继续教育培训力度，注重注册会计师的医院业务知识学习，同时注重加强注册会计师的职业道德建设，加强诚信教育，进一步规范注册会计师执业行为，提高注册会计师在医院财务领域的审计职能效率，以适应时代发展需要。

3.4 加强审计监督，保障注册会计师审计质量的高效性

质量是注册会计师及其所在事务所的生命线，以高效质量为本，为社会提供专业化服务是注册会计师审计行业的立足点。医院引入注册会计师审计制度，是现行医院财务管理体系的有力补充和完善，医院应充分认识到注册会计师审计对于医院财务管理及自身发展的重要意义，并创新管理形式加强注册会计师审计行为的有效监督，做到内部监督与外部监督相结合，同时，创新和完善审计职能措施，保障审计质量，提高医院财务管理水平。

结束语

总之，审计是一种性的经济监督活动。作为一种社会审计类型，注册会计师审计具有专业服务性质。加强财务管理，是现代经济主体的重要管理环节。作为特殊的经济实体，医院的运营发展具有明显的行业特点，在医院引入注册会计师审计制度，有利于深化医疗卫生领域的体制改革，推动医院可持续发展。

第三篇 医院新旧会计制度对比研究_会计研究论文

由财政部、于1998年11月17日联合制定发布，并于1999年1月1日起正式实施的《医院会计制度》（以下简称旧制度）施行了将近十三年。因为旧制度已经难以满足新形势下推进公立医院改革、加强公立医院财务和绩效管理的需要。鉴于此，财政部于20xx年12月31日制定发布了《医院会计制度》（以下简称新制度），并规定于20xx年7月1曰起在公立医院改革国家联系试点城市施行，自20xx年1月1日起在全国施行。本文通过对新旧制度的比较。主要从七个方面解析新制度所呈现的亮点。

一、医院会计记账基础

根据旧《医院会计制度》规定，我国医院必须严格遵循《事业单位会计准则》规定的一般原则及旧制度的要求开展各项会计核算工作。与事业单位不同的是，医院运营管理呈现企业化特点，为保证收入与费用的配比，成本核算和成本管理的精细化要求，收入、费用的确认和计量等工作顺利进行需要医院将其工作落实到权责发生制记账基础之上。

权责发生制要求凡是当期已经实现的收入、已经发生和应当负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入、费用；凡是不属于当期的收入、费用，即使款项已经在当期收付了，也不应当作为当期的收入、费用。权责发生制主要是从时间上规定会计确认的基础，其核心是根据权、责关系实际发生的期间来确认收入和费用。根据权责发生制进行收入与成本、费用的核算，最大的优点是：更加准确地反映特定期间真实的财务状况及经营成果。

受《事业单位会计准则》的影响，使得医院难以有效运用权重发生制记账基础，以至于医院多项工作难以达到预期的目标。wwW.0519news.coM新《医院会计制度》弥补了旧《医院会计制度》中的不足，其规定，医院会计完全采用权责发生制基础，大幅度提升权责发生制的应用程度，以此有助于提升医院成本核算和管理水平，有助于增强医院收入、费用的确认和计量，有助于确保医院收入、费用的核算工作高效开展。

二、医院会计信息的可靠性、相关性

新《医院会计制度》针对于旧《医院会计制度》中存货投资核算方法、净资产核算方法、收入、费用核算方法及其无形资产核算方法作出进一步规范与改进，除此之外，新《医院会计制度》就旧《医院会计制度》中收入费用总表相关项目填列方法、相关项目的排列方式进行可行性调整；另外，新《医院会计制度》中增设了现金流量表、财政补助收支状况表，由该表记录医院成本核算及其控制状况。上述多方面完善措施有助于增强医院会计信息的可靠性、相关性，有助于全面、真实的披露医院的财务状况、收入费用、现金流量及其现金成本等信息，有助于全面落实医院会计核算、财务管理、预算管理及其成本管理等工作。

三、《医院会计制度》适用范围，非营利医院会计核算需求

旧《医院会计制度》主要针对于各级各类核算的公立医院而制定。自旧《医院会计制度》产生以来，诸多非营利性医院应运而生，而旧《医院会计制度》中并未对非营利性医院的应用会计制度、会计核算作出明确规定，因此难以满足非营利性医院各项财务管理的需求。针对于上述问题，我国相关部门颁布了新《医院会计制度》，新《医院会计制度》明确规定，本制度不仅适用于各级各类的核算的公立医院，而且也适用于不同组织举办的非营利性医院。这一举措给予非营利性医院开展各项财务管理指明了方向，有助于增强非营利性医院会计信息质量，有助于规范非营利性医院会计核算行为。

四、医院会计科目体系

一方面，新《医院会计制度》调整了旧《医院会计制度》中的会计科目。即新《医院会计制度》以新增、合并、改变名称并调整核算内容、不改变名称但调整核算内容及其改变名称但不改变核算内容等方式将旧《医院会计制度》中的四类43个会计科目调整到五类52个科目；另一方面，新《医院会计制度》规范了旧《医院会计制度》中相关科目的确认条件、计价方法以及计量属性等内容。其规范的相关科目有“固定资产”、“医疗收入”、“坏账准备”、“固定资产”、“财政补助收入”等。通过上述两方面措施有助于医院构建健全的会计科目体系，有助于规范医院各类资产、负债、净资产、收入和费用的核算与管理工作，有助于满足新形势下医院对新兴交易或事项开展核算工作的需求。

五、医院会计要素

基于旧《医院会计制度》与《事业单位会计准则》脱钩严重，使得旧《医院会计制度》未明确医院会计要素，而医院实施会计核算时将资产、负债、净资产、支出及其收入等事业单位会计要素作为自身的会计要素。旧《医院会计制度》下医院这种模糊不清的会计要素将导致医院无法顺利有序开展财务管理。而新《医院会计制度》明确规定将资产、负债、净资产、收入以及费用作为医院会计要素。同时新《医院会计制度》将支出要素改为费用要素，这一改变直接造成新《医院会计制度》将旧《医院会计制度》中四类会计科目（资产、负债、净资产、收支）调整为五类会计科目（资产、负债、净资产、收入、费用），与此同时，还由收入费用总表替换收入支出总表，由医疗收入费用明细表替换医疗收支明细表，此举措有助于满足医院运营管理的实际需求，有助于保证医院财务管理的顺利进行。

再者新《医院会计制度》体现了预算信息和财务信息。预算信息以及财务信息两个部分的内容在新《医院会计制度》中得到了很好体现，这种在会计模式方面双重的目标与基础对财务和预算方面的管理能够兼顾。在新制度里面进行颁布的政策中，其主要内容为强调与体现了医院不是盈利性质及医院的公益性质，这个原因就是毕竟医院进行服务的群体是大众。在新的会计制度中，医院财务中所增设的“会计科目”与“国库收支”之间相适应。在新的会计制度里，进行结合预算与财务信息同时也提出了一些新的概念，比如“待冲基金”等。以此对原本存在于医院中的财政性质的补助金转化成固定资产这样的折旧过程中存在的矛盾问题做出解决。可以进行明确　区分哪些为财政性质的资金，哪些为非财政性质的基金，从而全面管理医院资产。在这种概念下，假如医院固定资产要折旧，这个时候我们就采纳这种方式，这样对于医院的成本核算来说，也是一种可靠依据。

六、医院财务报告体系

新《医院会计制度》针对于旧《医院会计制度》中医院财务报告体系存在的缺陷作出进一步改进，确保其能够与企业财务报告体系保持一致性，总结而言，其主要体现在下述方面：

首先，增设了会计报表附注。由该附注对应当披露的会计报表编制基础、编制原则、编制方法、编制依据及其项目的解释等内容作出明确规定；其次，拓展财务状况说明书内容。将业务开展状况、年度预算执行状况、资产利用状况、成本核算及控制状况、负债管理状况及其绩效考评情况列入财务状况说明书内容中。通过开展实现上述两方面工作有助于增强了医院财务报告的可理解性，有助于多层次、多角度、全方位揭示医院的成本状况，从而提升医院成本核算水平和质量。最后通过新《医院会计制度》的实施，能够使会计从业人员成本管理的目的与定义更加明确，熟悉成本核算原则，能够做出成本核算的具体要求，且新制度的折旧克服了原本制度中会计核算标准计提折旧没有执行的问题。新制度在原制度的基础上进行了全面的修订，在对预算的约束和管理各个方面进行了一定的强化，同时资产的负债信息在一定程度上得到了夯实，在收支分类的各个方面进行了比较科学的界定，进一步的规范了对收支核算方面的管理，让成本核算得到了硬化、在成本控制方面进一步的进行了强化，进一步的改进与完善了财务报告体系以及会计科目。

七、结论

总之，新制度的发布实施是我国公立医院会计改革的一件大事，它所包含的一系列重大创新举措必将带来公立医院会计核算的重大变化，并将为我国其他公益性组织今后的会计改革提供积极示范效应。在新制度即将实施之际。认真梳理，从总体上把握其所具有的亮点，对于贯彻实施新制度无疑具有重要的现实指导意义。

第四篇 高校会计人员职业道德的新制度经济学分析_新经济学论文

高校会计人员职业道德的新制度经济学

会计人员职业道德于1996年6月在《会计基础工作规范》中被首次拟定成文，并明确提出了会计职业道德的具体条款。随后，在1999年修订的《会计法》中提出“会计人员应当遵守职业道德，提高业务素质。”我国目前适用的会计职业道德规范仍属于非正式约束，其强制性远不及社会权利机构保障实施的成文规定。随着我国高等教育事业的快速发展，作为财务管理上层建筑的会计人员职业道德受到普遍关注，会计人员的诚信对于高校财务信息的准确性及完整性至关重要。目前，大部分学者仅从经济学或者伦理学的角度了企业会计职业道德的问题，对于高校会计人员职业道德的研究较少，且基于新制度经济学视角研究的更是少之又少。所以，运用新制度经济学的理论，来高校会计人员职业道德缺失的问题，并提出构建高校会计职业道德体系的建议具有一定的意义。

1 会计职业道德的新制度经济学研究起点

运用新制度经济学理论研究会计职业道德的起点就是有关人的行为的三个假定，这三个假定在研究高校会计从业人员的行为时是完全适用的。新制度经济学是用经济学的方法研究制度的经济学，研究的重点是人、制度与经济活动（即人类行为）以及它们之间的相互关系。关于人的行为，新制度经济学有如下三个假定：

一是效用最大化假定。人类的行为动机都是双重的，一方面追求财富最大化，另一方面，则追求非财富最大化。例如高校的会计人员，在追求自身利益最大化的过程中，如果利他主义、遵守相关职业道德等不会以牺牲个人财富为代价，便会选择非财富最大化的集体主义行为偏好。wWW.0519news.cOM但如果违背职业道德规范的效用远远大于遵守规范所带来的效用时，会计人员会毫不犹豫地选择违背职业道德。

二是人的有限理性假定。当高校会计人员面临的环境较为复杂、信息不完全或不对称、不确定性因素较多时，会计人员的理性判断是有限的，他们不会为了获取完全的信息而不顾成本的去搜集，也不会不顾成本地去处理信息，这在无形中会降低了高校会计信息的质量。

三是人的机会主义假定。即人具有随机应变、投机取巧并为自己谋取更大利益的行为倾向。例如，当高校会计人员在发现高校财务制度存在某些漏洞，他可以选择隐瞒并采取一定的欺骗手段为自身谋取更大的利益，也可以选择遵守职业道德规范，向上级汇报并为完善财务制度提出建议，显然前者所带来的利益要比违背后者承担的成本要大得多，大部分会计人员都会选择前者。

2 关于高校会计人员职业道德缺失的新制度经济学解释

新制度经济学的代表学者科斯、诺思等人认为，一切与社会相背离的现象，都能从制度本身的缺陷中寻求到最终原因。人的行为往往只是表象原因而非根本原因，因为人的行为是由制度所决定的，高校会计人员职业道德的缺失往往反映出会计法律制度、会计职业道德规范以及相关控制制度的不健全。现基于新制度经济学的视角，从以下几个方面导致高校会计人员职业道德缺失的原因。

2.1 会计法律制度及道德规范的不健全

会计法律制度与会计职业道德规范同属于社会规范，均包含规范会计人员行为的内容，而前者是由国家立法部门或行政管理部门颁布的，具有很强的他律性，后者主要依据社会、传统习惯和内心信念等对会计人员的会计行为做出规范，具有很强的自律性，二者相辅相成，相互补充与协调，对于提升高校会计人员的职业道德素养具有重要的作用。然而，新制度经济学中提出“制度的不完备性是普遍存在的”。目前，我国的会计法律制度，作为会计职业道德的制度保障，在制定过程中存在制定人的“有限理性”，以及制度实施过程中环境的复杂性和诸多不确定性，导致其存在某种天然缺陷，在实际指导会计人员的行为时，往往存在失灵的现象。具体表现在许多违反会计职业道德会计行为未必违反会计法律制度，导致会计人员在违背职业道德时付出的成本较低，而取得收益较高，会计不诚信行为屡屡发生。此外，我国的会计职业道德规范仍属于一种非强制性的非正式约束，其实施保障机制不够完善，在效用最大化、有限理性和机会主义三大假定的前提下，处于弱势的会计职业道德规范是导致高校会计人员不诚信行为的主要原因之一。

2.2 高校内部控制制度的缺失

高校内部控制制度是通过高校内部各部门和人员在明确责任和分工的基础上进行相互联系、相互协助、相互监督和相互制衡的行为规范，其在引导和监督会计人员行为方面起到了关键的作用。高校内部控制制度就是一种产权界定与安排的制度，科斯运用交易费用对外部性问题进行研究，强调了产权界定和产权安排的重要性。对产权保护过程中的会计职业道德进行研究，可以发现在产权明晰的高校里，因为其产权保护环境会提高会计人员不诚信行为的社会成本，会计的职业道德水准较高。目前，大部分高校的内部控制制度对产权界定模糊且产权安排不尽合理，主要表现在会计人员及高校管理人员之间的牵制制度不健全、激励与约束机制不完善、岗位责任制形同虚设以及职业道德评价体系的缺失，这些问题都会导致会计人员在履行其岗位职责时，缺乏积极性且具有严重的机会主义倾向。

2.3 高校外部监督机制的不完善

高校会计职业道德的外部监督与内部监督具有同样重要的地位，有效的外部监督能够降低由于信息不对称而产生的交易成本，提高会计人员违背职业道德的社会成本，从而有效防范会计职业道德的缺失。高校的外部监督机构主要有各级财政部门、会计职业组织（如会计学会、总会计师协会等）以及各党政部门、各级机关和群众组织等，只有以上各监督机构通过组织协调形成一种有效运转的外部监督机制，才能真正对高校会计人员的会计行为起到监督作用。然而，我国目前尚未形成一种完善的用于监督高校会计职业道德的机制，有限理性的人是在制度所赋予的制约条件中活动的，没有了外部监督机制这一制约，加之高校的特殊性质，其财务运作状况并不是对社会各界都完全公开的，这些便都为具有机会主义倾向的会计人员从事违背职业道德的行为提供了便利，不诚信的社会风气便会逐渐在高校中蔓延。

3 基于新制度经济学理论探索高校会计职业道德的构建途径

通过以上的我们发现，高校会计人员属于追求效用最大化并具有机会主义倾向的有限理性经济人，由于现行的会计法律制度以及会计职业道德规范、高校内部控制制度和外部监督机制的不完善，造成了高校会计人员职业道德水平较低的局面。制度是约束人们行为的一系列规则，它能够抑制人在经济活动中可能出现的任意行为和机会主义行为。基于新制度经济学的理论，若要从根本上避免会计不道德行为的发生，就要完善相应的制度，具体的高校会计职业道德构建途径如下：

3.1 从高校会计人员自身角度出发，加强高校会计人员的职业道德教育

会计职业道德教育，是使外在的会计职业道德规范转化为会计人员的内在品质和行为的有效途径。通过教育引导会计人员具备良好的行为动机，新制度经济学中有观点认为良好的人的行为动机会有效降低经济活动中的交易成本，有利于资源的有效配置。加强高校会计人员的职业道德教育，具体可以通过延长教育时间和丰富教育内容两方面着手：高校会计人员仅接受每年24小时的继续教育，面对高校复杂的会计环境，短暂的职业道德教育对会计人员所起的作用是微乎其微的，所以针对高校的会计人员每年可以适当延长职业道德的教育时间，提高受教育频率；丰富教育内容可以通过结合高校会计工作的发展趋势，并选择高校内违反会计职业道德的典型案例进行职业道德教育等，而不是简单地讲解会计职业道德规范的基本内容。

3.2 从制度角度出发，建立健全保障高校会计人员职业道德的制度体系

（1）完善会计法律制度及职业道德规范，加强会计职业道德的制度保障。会计职业道德是会计法律制度得以正常运行的社会和思想基础，而会计法律制度是促进会计职业道德规范形成和遵守的制度保障。目前，凡是会计法律制度不允许的会计行为，都是会计职业道德所谴责的行为，但违背会计职业道德的行为未必违反会计法律制度。可见，完善会计法律制度可以从增加具体的并可实施的违背会计职业道德的条文开始，明确违背者所应承担的法律责任，通过赋予法律属性的方式来增强其强制性。此外，对会计职业道德规范应当进行补充与完善，具体的应该在财政部门的支持下由会计职业机构主导，结合各行业的会计行为特点进行制定、颁布与监督，其中应当将高校单独作为一类会计主体进行，结合高校会计人员的执业特点制定出切实可行的会计职业道德准则或规范，为提高高校会计人员职业道德水平提供可靠的制度保障。

（2）完善高校内部控制制度，减弱会计人员的机会主义倾向。内部控制制度是一种试图通过产权的界定，来合理配置财力、物力及人力的一种博弈规则，完善高校内部控制制度可以通过公平合理的产权界定和约束，来减弱会计人员的机会主义倾向。具体可以从以下几个方面进行完善：第一是进一步完善不相容职务分离制度，合理设置会计及相关工作岗位，明确其职责权限，形成相互制约的机制。这是高校最难完善的制度，也是最容易出现错误和舞弊行为的地方；第二是完善授权审批制度，高校内部的各个部门必须在授权范围内行使职权和承担责任，师生及职工也必须在授权范围内办理业务。授权审批不当是近年来高校发生重大经济舞弊案的主要原因，高校要根据实际工作需要进行授权，建立有效的授权批准体系；第三是加强内部审计制度，高校建立内部审计部门，对会计人员执业行为的审核与监督。内部审计是监督、检查和评价内控制度的质量和效果的手段，同时也是保证会计资料真实、完整的重要措施。

（3）健全高校会计职业道德的外部监督机制，提高违背职业道德的社会成本。

外部监督机制是对内部控制的再控制，可以有效改善会计职业道德的整体环境，提高高校会计人员违背职业道德的社会成本。健全高校会计职业道德的外部监督机制，最重要的是明确外部监督主体并明确划分其监督责任。目前对高校会计职业道德进行监督的主要是各级财政部门，由于财政部门分管的领域较多，事务较为繁杂，对高校的监督极为有限。我国应当借鉴国外的做法，在会计学会、总会计师学会等职业组织中设立会计职业道德委员会，赋予其对各高校等事业单位的会计职业道德进行监督审查的权利，以及对涉及会计职业道德的案件进行处理的权利。此外，应当号召各级分管教育、文化、科技等的党政部门，相互配合，把监督高校会计人员职业道德纳入其管理计划中。再者，应当明确各级组织、广大群众以及新闻媒体的监督权力及义务，社会各界共同形成一种完善的外部监督机制，才能有效地搞好高校会计职业道德建设。

第五篇 会计信息和会计信息造假的新制度经济学分析_新经济学论文

会计信息和会计信息造假的新制度经济学

科斯（1937）认为：“企业可以看作是劳动与资本的长期权威性的契约关系。”由于分工不同，在这一契约关系中，各方之间存在着信息不对称。会计的基本目标就是能够为财务信息的使用者提供有利于其经济决策的信息，但是如果财务信息大量失真，会计就难以发挥其应有的作用。

一、会计信息的新制度经济学

1.会计信息的经济学属性

关于会计信息的经济学属性，当前学术界有不同的观点，主要有公共物品论、私人物品论、标签产品论。本文认为，一方面，会计信息在特定消费群内仍是私人物品，具有私人物品的性质，因为会计信息具有专业性，一般情况下，缺乏专业技术人难以使用，并且会计信息的使用并非完全免费，投资方使用会计信息往往需要“付费”。另一方面，会计信息又具有公共物品的性质，随着经济的发展，财务信息使用者的范围越来越广泛，会计信息逐步显示出公共物品的特性。也就是说，会计信息同时具有私人物品和公共物品的特性。根据产权经济学理论，“私人物品在私人产权下使用是有效率的，公共物品由提供是有效率的”。而会计信息的对外披露是强制实行的，当具有公共物品特性的财务信息由私人对外提供时，必然会使个人利益与公共利益之间出现矛盾，出现会计信息的“搭便车者”，正是会计信息产权的模糊性一定程度上造成了会计信息失真。wWW.0519news.COM

2.会计信息的交易成本

交易成本指人们各种交易行为过程中的成本付出。会计信息的交易成本主要包括供给、需求和监督过程中的交易成本。会计信息的供给成本主要包括处理和提供会计信息的成本、会计信息检验成本及发布成本。由于企业对外提供的是统一格式的会计信息，无法满足不同信息使用者的个性化需求，因此，会发生依据各自决策和监督的需要而对会计信息进行加工处理的需求交易成本。有些会计信息使用者甚至会直接从社会中介机构购买专业投资意见。会计信息的监督成本主要包括，证券监督管理部门对会计信息质量进行监督的费用以及会计师事务所作为的第三方对会计信息进行审计的费用。

3.会计信息的外部性

外部性是由于私人成本与社会成本的不一致造成的，外部性问题与产权界定有着密切的关系。会计信息的外部性主要表现在会计信息的供求过程之中，企业的受托经营者既是会计信息的提供者，也是会计信息的需求者。受托经营者都是追求自身效用最大化的理性经济人，因此作为信息优势的一方，受托经营者提供的会计信息偏向于首先满足自身的会计信息使用标准，即最大化的提高自身经济效益的信息。具体表现为，受托经营者利用对会计政策的选择提高当期经营绩效，或者平滑各期收益指标，在无法通过合法途径实现预期目标时，甚至采用会计造假的手段。这样，受托经营者基于自身效用最大化提供的会计信息是偏离委托者等利益相关者实际使用要求的，他们据此做出的决策很可能给自身造成巨大损失。

二、我国会计信息造假的现状

在我国，会计造假现象比较严重，一部分上市公司利用会计政策的灵活性以及会计舞弊等违法手段，粉饰财务报表，严重损害了财务报表使用者的利益。并且这种现象愈远愈烈，在证券市场发展的十几年中，会计信息造假案件屡禁不止，甚至有“假账猛于虎”之说。例如琼民源、红光实业、中航油、st郑百文、银广夏、蓝田股份、渤海集团等事件，其中最具影响力的事件有琼民源、银广夏、蓝田股份。这些治理比较严格、规模较大的著名企业尚且如此，其他中小企业可想而知。

从历年的财政部会计信息质量检查公告可以看出我国企业会计造假的程度相当严重。20xx年财政部对114户企业的会计信息质量和56户证券资格会计师事务所的执业质量进行了检查。经调查仍有部分企业执行《会计法》和企业会计准则不到位（例如湖南天润化工发展股份有限公司虚构销售收入8131万元），这些企业通过做账外账、私设小金库、编制虚假的财务报告等手段粉饰财务报表。从现实来看，我国上市公司财务丑闻的曝光，必然会动摇人们对资本市场的信心，会计信息造假必然会成为我国资本市场发展的一大隐患。

三、会计信息造假的新制度经济学

1.会计信息造假的成本效益

会计造假的可能成本包括：（1）做假账中所付出的物质耗费（几乎为零）。（2）企业的提供虚假财务信息被曝光后会受到各种经济处罚，例如罚款、并可能需要承担行政责任、刑事责任及民事赔偿责任等。（3）心理成本指责任主体担心造假被发现及受到处罚的成本。心理成本与企业管理者对风险的厌恶程度成正比，管理者对风险的厌恶程度越高，心理成本越高。当企业的财务丑闻曝光后，管理者因为担心受到法律制裁心理成本会增加。（4）企业管理者提供虚假财务信息会面临道德风险，在相关行业的道德声誉受损。

会计造假的可能受益包括：（1）对于企业而言，通过提供虚假的财务信息，能够获得银行信贷、偷逃国家税款、并能够使企业的股票增值等；（2）对于企业经营者而言，通过粉饰财务报表除了能得到固定工资外，还能获得额外受益，如在职消费、高额薪金、获得晋升或重用机会等；（3）对于企业会计人员来说，因为其所处的从属地位，必然要听从管理者的命令，这样才能在保住职位、获得稳定收入的前提下，获得晋升的机会。（4）对于会计师事务所而言，其获得的收益主要是能保住并招揽客户，为事务所带来收入。

当企业的造假成本高于其非法所得时，企业才会放弃这种“无效率”行为，才能从根本上杜绝虚假财务信息的产生。

2.构建会计造假的“囚徒博弈”模型

只要有利益，就会有博弈。基于上文的，可以构建以下博弈模型。

关于这个模型有两点需要说明：一是两个企业都造假时的收益总和8大于都不造假时的收益总和4，原因是造假者以不正当的手段额外获取了本应属于其他人的利益，换言之就是损人利己。二是之所以造假者比不造假者获利更多，是因为在同等条件下，造假者隐瞒了不利于自己的信息从而获得超额收益。

由模型可以看出：即使乙不作假账，甲提供虚假会计信息获得的收益也会比如实做账获得的收益大，这样，从理性经济人会追求利润最大化的角度来看，甲乙必然都会选择做假账以获取更多收益，这就造成了大多数企业会提供虚假的会计信息的结果。

财务会计信息的提供实际上是一个“囚徒困境”的问题，如果所有企业都提供真实可靠的会计信息会达到共赢的效果。但是如果一个企业提供真实的会计信息，而其他企业都提供虚假会计信息，在目前的市场环境以及制度安排的前提下，依据理性经济人假设必然会诱导企业做假账，出现劣质会计信息驱逐优质会计信息的行为。若监管部门不对这样的恶劣行为进行严格惩罚，相当于为虚假会计信息提供了滋生的温床，会使会计造假行为更加有恃无恐。

当然这个模型并不十分精确，只是大概的一种设想，但也可以说明一些问题。要想治理会计造假问题，就可以通过设计一种制度来使不造假者的收益大于造假者的收益，比如加大对造假者的监督和惩罚力度，对不造假者进行奖励等，虽然外界惩罚机制不会改变博弈本身的原则，却可以通过改变当事人的效用预期从而改变最终的均衡结果。

3.会计信息造假的制度

新制度经济学认为，制度提供的一系列规则具体包括由社会认可的非正式约束、国家规定的正式约束和实施机制所构成。会计制度机制和会计职业道德机制可以有效约束会计行为，其中会计制度机制包括会计准则、企业会计制度、会计法、税法、经济法、会计条例等国家相关法律法规的规定，也包括企业内部会计制度。相对于会计制度，会计职业道德归属于非正式的内在制度，会计职业道德是一种自律机制，能够内化到财会人员的行为意志中，成为自觉遵守的规范。从会计职业道德约束机制来看，会计信息造假作为一种机会主义行为可以归咎为职业道德的缺失。目前，从对企业监管的实际效果看，对企业会计信息的监管缺少协调机制，社会经济监督的各监管主体限于本身的职能任务，所实施的监督各有取舍，而且缺少相互之间的横向配合，不能形成一个对提高会计信息质量有效的整体监督体系。

四、一些关于治理会计信息造假的建议

基于以上可以看出会计信息造假正是企业基于成本与收益对比后做出的选择，是财务欺诈约束制度不足的后果，那么就可以从以下方面来着手管理：

第一，相关部门要加强会计理论的研究，有效界定会计信息的产权，以保证会计准则的中立性，进一步完善企业会计准则体系。根据科斯第一定理可知，会计信息作为一种稀缺有价值的资源，通过界定其产权，可以有效降低会计信息外部性造成的损失。会计准则的制定过程中体现着会计信息的产权，并且因为不同会计准则会产生差异化的财务信息，企业作为会计信息的提供者，对会计信息拥有所有权，他们在提供会计信息的过程中为实现自身利益最大化，会利用会计政策的灵活性以及会计舞弊等违法手段，侵占会计信息使用者的信息需求利益，所有在制定会计准则的过程中，应避免产生这种行为倾向，保持准则的中立性，听取会计准则的使用者的建议。

第二，要增强监管力度，以加大造假成本。目前我国大部分上市公司都是在国有企业的基础上改制形成的，国有企业的控股股东大部分是及相关部门，在追究相关主体的责任时，被处罚对象一般都归于上市公司，很难具体到责任人，相关部门并不会对做假账承担完全责任。而我国资本市场正处于初步发展阶段，存在监管不严，缺乏透明度的弊端，例如我国《证券法》中对提供虚假会计信息的企业只是采用行政处罚，很难起到有效的震慑作用。由此造成的后果是会计造假被查处的可能性不大，所付出的代价也是极其有限的，以至于造假的收益远远大于其成本。为此应加大立法、监管与处罚力度，做到有法必依、违法必究、执法必严，同时也应建立对监管者的激励和约束机制，提高会计信息造假的被追究率。

第三，企业要完善公司治理结构和内部控制制度，这样才能使正式和非正式的约束制度有一个良好的实施环境和实施机制。会计信息的人为失真的原因是公司治理结构不完善，一方面，企业应该健全董事会制度，在董事会下设审计委员会，明确审计委员会对企业财务状况的监管权限以及聘用会计师事务所的决定权，减少经营者粉饰财务信息的可能性；另一方面企业要完善对经营者的绩效评价指标，将公司的长远指标，如持续盈利能力作为业绩评价的主要指标之一，并注重管理者的管理风格和职业操守的培养，以形成有效的激励约束机制。

第四，加强会计队伍和审计队伍的建设，提高会计人员和审计人员的职业道德水平和专业素质，使会计行为的软约束制度发挥它应有的作用。一方面，我国会计人员素质整体不高，部分会计人员职业道德严重缺乏，当企业经营者产生对虚假财务信息的需求时，处于从属地位的会计人员很难违背经营者的意愿，这样在社会诚信环境不佳情况下，会计人员的道德内律难以抵抗会计造假所带来的巨大利益的诱惑，从而违背职业道德制造虚假会计信息。另一方面，目前我国企业的审计需求是由强制要求的，事务所之间为了争夺客户资源往往会开展价格战，审计质量难以保证，在这种情况下便产生了劣币驱逐良币的市场，并且由于部分注册会计师自身业务水平不高，缺乏应有的职业道德素质，使得注册会计师在执业过程中很难做到客观公正，注册会计师审计并未起到应有的作用。因此及相关部门应加强会计审计人员队伍的建设，对会计审计人员进行定期培训考核，强化会计审计人员的职业道德观念，通过软约束机制防止会计信息的失真。

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